Offenlegung der Besteuerungsunterlagen (§ 364 AO) als wichtiger „Streithelfer“

Gemäß § 364 AO (vgl. auch die Parallelvorschrift in § 75 AO) sind dem Steuerpflichtigen die Unterlagen der Besteuerung auf Antrag oder, wenn die Begründung des Einspruchs dazu Anlass gibt, von Amts wegen offenzulegen. Besteuerungsunterlagen im Sinne von § 364 AO sind alle Schriftstücke und Daten, insbesondere alle Beweismittel und Beweisergebnisse, Bewertungs- und Schätzungsunterlagen, Berechnungsgrundlagen, Zeugenaussagen, Amtshilfemitteilungen oder Stellungnahmen von Bausachverständigen, die geeignet sind, die Sachaufklärung zu beeinflussen (Rätke in Klein, AO, § 364 Rn. 2 m. w. N.).

Speziell dem als Haftungsschuldner in Anspruch Genommenen ist der Akteninhalt insoweit zugänglich zu machen, als die zu offenbarenden Verhältnisse für die Haftungsinanspruchnahme erheblich sein können (BFH, 16.10.2000, V B 70/00).

► Praxis-Tipp

In der alten Fassung von § 364 AO hieß es „Mitteilung der Besteuerungsunterlagen.“ § 364 AO wurde durch Art. 70 des Zweiten Datenschutz-Anpassungs- und Umsetzungsgesetzes EU – 2. DSAnpUG-EU (BGBl I 2019, 1626) – dahingehend geändert, dass die Worte „Mitteilung“ und „mitteilen“ durch die Worte „Offenlegung“ und „offenlegen“ ersetzt wurden – eine Anpassung an die datenschutzrechtliche Terminologie, aber ohne inhaltliche Änderung (Rätke in Klein, AO, § 364 Rn. 1).

Die Parallelvorschrift § 75 FGO hat man dabei wohl übersehen. Dort heißt es weiterhin „mitzuteilen.“

Soweit dem Steuerpflichtigen die Besteuerungsunterlagen noch nicht bzw. nicht vollständig offengelegt wurden, ist schon allein deshalb die Aussetzung der Vollziehung geboten, bis diese Verpflichtung der Finanzbehörde vollständig erfüllt ist (Rätke in Klein, AO, § 364 Rn. 4 m. w. N.). Nach Offenlegung der Besteuerungsunterlagen ist dem Steuerpflichtigen vor der Entscheidung über den AdV-Antrag zudem eine angemessene Frist – nach SächsFG, 25.02.2013, 8 V 1384/12: ein Monat – zur Äußerung zu diesen Unterlagen einzuräumen.

Auf dieser Linie liegt eine Entscheidung des Saarländischen Finanzgerichts vom 23.03.2020:

■ FG Saarland, 23.03.2020, 2 V 1042/20, rkr.

Sachverhalt: Aufgrund einer anonymen Anzeige ermittelten das Hauptzollamt (HZA – Finanzkontrolle Schwarzarbeit) und die Steuerfahndung (Steufa) bei einem Taxiunternehmer. Es wurden Schwarzlohnzahlungen festgestellt, die auf Schätzungen (§ 162 AO) beruhten. Das Finanzamt (FA) machte sich die Feststellungen des HZA und der Steufa zu eigen und erließ einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid gegen den Taxiunternehmer. Der Haftungsbescheid verwies im Wesentlichen nur auf den Fahndungsprüfungsbericht nebst Anlagen. Im Einspruchsverfahren beantragte der Bevollmächtigte des Taxiunternehmers die Mitteilung (jetzt: Offenlegung) der Besteuerungsunterlagen. Die Mitteilung war weder erfolgt, noch wurde über den Antrag entschieden. Die zugleich mit dem Einspruch beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnte das FA ab.

Entscheidung: Das Finanzgericht gewährte die beantragte AdV. Es könne im Streitfall offen bleiben, ob der angefochtene Haftungsbescheid rechtmäßig ist. Die Aussetzung der Vollziehung sei bereits deshalb zu gewähren, weil das FA seiner Pflicht zur Mitteilung der Besteuerungsunterlagen nach § 364 AO nicht nachgekommen ist. Der Antragsteller könne auch nicht auf die Möglichkeit der Akteneinsicht verwiesen werden. Der Anspruch aus § 364 AO und der auf Akteneinsicht stünden grundsätzlich selbständig nebeneinander. Zwar könne der Mitteilungsanspruch mit Einverständnis des Beteiligten auch durch die Gewährung der Akteneinsicht erfüllt werden. Solange allerdings noch keine Akteneinsicht genommen worden ist, sei das Rechtsschutzbedürfnis des Beteiligten für einen Antrag im Sinne von § 364 AO nicht entfallen. Ungeachtet dessen lasse selbst eine erfolgte Akteneinsicht im Strafverfahren das Rechtsschutzbedürfnis nicht grundsätzlich entfallen. Denn die Akteneinsicht (nur) im Strafverfahren erfolge regelmäßig unter einem ganz anderen Blickwinkel als die im Besteuerungsverfahren.

► Praxis-Tipp

Im Einspruchsverfahren gegen Haftungsbescheide – speziell beim Kampf um die Aussetzung der Vollziehung – ist § 364 AO DER „freundliche kleine Streithelfer“ (Olgemöller, Stbg 2007, 574). Häufig ist der Sachverhalt noch nicht ausermittelt oder das Finanzamt legt Unterlagen nicht vor, auf die aber im Haftungsbescheid verwiesen wird (z. B. Feststellungen der Steufa). Dann sollte der Antrag nach § 364 AO gestellt und der ggf. erforderliche AdV-Antrag mit dessen Nichterfüllung durch das FA begründet werden.

Nach AEAO zu § 364 kann das FA zwar (anstelle von § 364 AO?) Akteneinsicht gewähren, „wenn die Finanzbehörde es für zweckmäßig hält.“ Darauf muss sich der Haftungsschuldner aber nicht einlassen. Für die Akteneinsicht ist dessen Einverständnis erforderlich. Das FA hat eine „Bringschuld.“ Damit ist nicht vereinbar, dass sich der Haftungsschuldner mittels Akteneinsicht die Besteuerungsunterlagen aus den Akten erst selbst zusammensuchen muss. Im konkreten Fall kann aber auch aus Beratersicht eine Akteneinsicht in die Haftungsakten sinnvoll sein. Erst Recht steht eine Akteneinsicht im Steuerstrafverfahren, das ggf. parallel zum Haftungsverfahren läuft oder schon abgeschlossen ist, dem Anspruch aus § 364 AO nicht entgegen.

 

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